Wynajem prywatny, czy usługi hotelowe? – granice zwolnienia przedmiotowego w VAT

Punktem wyjścia dla niniejszego artykułu jest spór interpretacyjny w polskim podatku od towarów i usług (VAT), koncentrujący się wokół art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT¹ . Przepis ten określa zwolnienie przedmiotowe dla usług najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym.

Co istotne – intencją ustawodawcy, leżącą u podstaw tej regulacji, był cel o charakterze socjalnym tj. nieobciążanie kosztami podatku osób zaspokajających podstawowe potrzeby bytowe poprzez najem długoterminowy.

Wyzwanie regulacyjne pojawia się jednak w sytuacji, w której lokal mieszkalny tj. „miejsce do życia”, ulega komercjalizacji i jest oferowany na rynku w formule krótkoterminowej. W tym zakresie należy wskazać, że – co do zasady – zgodnie z orzecznictwem² o kwalifikacji prawnej usługi nie decyduje formalny status lokalu w ewidencji gruntów i budynków, lecz (przede wszystkim) faktyczny cel, w jakim nieruchomość jest udostępniana.

Organy skarbowe³ w tym zakresie przyjęły nader rygorystyczną wykładnię: o ile najemca nie zamierza uczynić z danego lokalu swojego stałego „centrum życiowego”, o tyle usługa ta powinna być klasyfikowana jako usługa zakwaterowania, która – zgodnie z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT – podlega opodatkowaniu.

Analiza orzecznictwa NSA
Kluczowym elementem oceny dla praktyki obrotu gospodarczego pozostaje utrwalona linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego ⁴.

Orzecznictwo dokonuje tu jasnego rozróżnienia:

• Najem mieszkaniowy: Charakteryzuje się trwałością i służy zaspokojeniu potrzeby posiadania stałego miejsca zamieszkania.
• Usługa zakwaterowania: Ma charakter doraźny i konsumpcyjny, wykazując podobieństwo do usług hotelarskich. Klient uiszcza opłatę nie za trwałe „prawo do zamieszkania”, lecz za „pobyt”.

Sądy konsekwentnie podkreślają, że krótki czas trwania umowy, jak i wykorzystywanie platform rezerwacyjnych (np. Booking, Airbnb) stanowią obiektywne przesłanki świadczące o komercyjnym i zorganizowanym charakterze działalności.
Tak ukształtowane orzecznictwo umożliwiło organom skarbowym skuteczne kwestionowanie rozliczeń podatników, którzy próbowali ukryć działalność hotelową pod pozorem najmu prywatnego.

Dyrektywa ViDA jako narzędzie prywatyzacji nadzoru podatkowego
Na poziomie Unii Europejskiej zaszły ogromne zmiany w obszarze dyrektywy ViDA (VAT in the Digital Age). Na mocy porozumienia Rady ECOFIN z listopada 2024 r., nowe przepisy weszły w fazę wdrożeń krajowych. Projekt przewiduje wprowadzenie mechanizmu deemed supplier (domniemanego dostawcy) m.in. w odniesieniu do platform ułatwiających krótkoterminowe zakwaterowanie, który ma obowiązywać od 1 lipca 2030 r.

Mechanizm ten zakłada, że w przypadku, gdy osoba fizyczna wynajmująca mieszkanie nie naliczy należnego podatku VAT (np. błędnie uznając, że korzysta ze zwolnienia), obowiązek odprowadzenia podatku zostaje przeniesiony na platformę cyfrową (np. Airbnb).

W rezultacie platforma – chcąc uniknąć ryzyka sporu z administracją skarbową – będzie automatycznie doliczać właściwą stawkę VAT do każdej rezerwacji.

Powyższe działanie stanowi systemowe domknięcie obiegu podatkowego. Z perspektywy nauki prawa, jest to proces prywatyzacji nadzoru podatkowego, w którym ciężar egzekucji prawa przeniesiony zostaje na pośredników cyfrowych (co w istocie jest nową instytucją w prawie podatkowym).

Podsumowanie
W świetle obowiązującego stanu prawnego, jedynym skutecznym środkiem obrony przed zakwestionowaniem zwolnienia z VAT pozostaje dokumentacja potwierdzająca cel mieszkaniowy najmu. Dowodami tymi mogą być oświadczenia najemcy o braku innego miejsca zamieszkania w danej miejscowości lub zawieranie długoterminowych umów najmu okazjonalnego.

Wobec dominującej linii orzeczniczej brak takiej dokumentacji kwalifikuje każdą „krótką rezerwację” jako usługę hotelową. Prowadzi to do konieczności opodatkowania przychodu, co w przypadku braku prawa do odliczenia VAT od faktur zakupowych może istotnie obniżyć rentowność inwestycji.

---

Autor: Piotr Nowak – ekspert Instytutu Podatków i Finansów Publicznych, prawnik specjalizujący się w prawie podatkowym, administracyjnym i cywilnym.

 

1. Art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2024, poz. 361 z późn. zm.).
2. Np. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 3 sierpnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1012/12, z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1963/14 oraz z dnia 4 października 2017 r. sygn. akt I FSK 501/16; dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl)
3. Por. np. Pismo z dnia 17 listopada 2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDSL2-2.440.238.2023.4.IH
4. Por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r., sygn. I FSK 1182/16.