Polski system podatkowy, mimo historycznych modyfikacji przepisów, wciąż nie posiada klarowności w przedmiocie dodatkowego zobowiązania podatkowego[1]. Pierwotnie system ten opierał się na sztywnych, kaskadowych stawkach, co było obiektem stałej krytyki ze strony TSUE[2]. Orzecznictwo TSUE[3] jasno wskazuje, że przepisy krajowe są niezgodne z Dyrektywą VAT[4], jeśli nakładają sankcje bez rozróżnienia, czy nieprawidłowość wynika z oszustwa, czy ze zwykłego błędu w ocenie.
Wprowadzenie przez pakiet SLIM VAT 3 szerokiej dyskrecjonalności (możliwość stosowania stawek od 0.1% do 100%) było jedynie formalną reakcją na wymóg miarkowania kary.
Jednakże brak jasnego, ustawowego schematu, kiedy i dlaczego organ ma zastosować 0.1%, a kiedy 100%, stworzył ryzyko administracyjnej arbitralności. Jak wynika z praktyki, organy często stosowały najwyższe stawki, niejednokrotnie zbliżone do 100%, bez dogłębnego badania stopnia winy. TSUE wymaga tymczasem przeprowadzenia zindywidualizowanej oceny postępowania podatnika, a nie automatycznego nakładania drakońskiej kary.
Szczególnie rażące jest karanie wysokim procentem dodatkowego zobowiązania błędów technicznych, które nie prowadzą do uszczuplenia należności Skarbu Państwa. System, który nie oferuje ulgi w takich przypadkach, nie spełnia zasady proporcjonalności i podważa zaufanie do administracji.
W poszukiwaniu wzorca prostoty i skuteczności – zdaniem autora tekstu – należy sięgnąć do Wielkiego Księstwa Luksemburga, które konsekwentnie utrzymuje jedną z najniższych luk zgodności VAT w Unii. Luksemburski model egzekucji VAT osiąga tę efektywność m.in dzięki jasnej kategoryzacji naruszeń i progowaniu – który zakłada:
- Sankcje Ryczałtowe za błędy formalne (Prostota): Za drobne uchybienia proceduralne, takie jak niezłożenie deklaracji VAT lub informacji podsumowującej w terminie, administracja nakłada stałe, ryczałtowe kary pieniężne w wysokości od EUR 250 do EUR 10 000 za każdą deklarację. Ten mechanizm jest z definicji prosty i pozwala na szybką egzekucję obowiązków porządkowych, bez konieczności udowadniania uszczerbku fiskalnego.
- Progi dla Kwalifikowanego Oszustwa (Surowość): Najsurowsze sankcje, w tym odpowiedzialność karna, są rezerwowane dla tzw. aggravated tax fraud. Naruszenie jest kwalifikowane, jeśli towarzyszy mu umyślność oraz przekroczenie znaczącego progu kwotowego.
W oparciu o wnioski z analizy Luksemburga – proponuje się zastąpienie dotychczasowej, niestrukturyzowanej dyskrecjonalności, nową – trójstopniową matrycą, która kodyfikuje zasadę proporcjonalności:
Sugeruje się wprowadzenie ryczałtowych grzywn za naruszenia proceduralne, niezwiązane z uszczupleniem zobowiązania.
Ponadto kluczową zmianą, która bezpośrednio eliminuje ryzyko nieproporcjonalnego karania, jest ograniczenie widełek dla czynów nieumyślnych. Nowe przepisy ustalają dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości od 0% do 20% kwoty zaniżenia lub zawyżenia, jeżeli stwierdzone naruszenie nie nosiło znamion oszustwa umyślnego.
Co najważniejsze, proponowane rozwiązanie obligatoryjnie ustanawia stawkę 0% (odstąpienie od nałożenia dodatkowego zobowiązania) w dwóch kluczowych sytuacjach: (i) gdy podatnik złożył autokorektę i wpłacił zaległości przed wszczęciem kontroli; oraz (ii) gdy błąd nie spowodował uszczerbku należności Skarbu Państwa. To rozwiązanie promuje dobrowolną zgodność (compliance) i jest w pełni zgodne z wymogiem proporcjonalności TSUE.
Nowe przepisy rezerwują najwyższe sankcje – od 50% do 100% – wyłącznie dla najpoważniejszych naruszeń. Kryterium kwalifikacji jest osiągnięcie nienależnej korzyści wynikającej z umyślnego działania mającego na celu oszustwo, lub gdy kwota zaniżenia przekracza w danym roku równowartość określonej kwoty.
Wprowadzenie progu kwotowego na wzór Luksemburga upraszcza egzekucję: organ koncentruje siły na ściganiu oszustw o realnej skali finansowej, a jednocześnie chroni małe i średnie podmioty przed surowością administracyjną w przypadku pomyłek. Stawka 100% zostaje zaś zarezerwowana wyłącznie dla czynów stanowiących przestępstwo skarbowe.
Podsumowując – proponowane przepisy bezpośrednio adresują błędy dotychczasowej praktyki, która nieproporcjonalnie karała błędy nieumyślne. Przejście na model oparty na ryczałtach za formalności, ograniczeniu sankcji do 20% dla zaniedbań oraz rygorystycznym progowaniu oszustwa umyślnego, czyniłby polski system prawny bardziej efektywnym w walce z wyłudzeniami, a jednocześnie sprawiedliwym i prostym dla zdecydowanej większości rzetelnych podatników.
[1]Dalej: DSZP [2]Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej [3]patrz. wyrok TSUE z dnia 15 kwietnia 2021 r., sprawa C-935/19, Grupa Warzywna sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu [4]Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
Autor: Piotr Nowak, prawnik specjalizujący się w prawie podatkowym, administracyjnym i cywilnym, ekspert Instytutu Podatków i Finansów Publicznych
Podobne artykuły:
Dlaczego chcemy wdrożyć ideę „law as code” w Nowej Ustawie VAT? Koncepcja „law as code” jest w Polsce właściwie nie [...]
Zespół ekspertów opracował ósmy rozdział Nowej ustawy o VAT w całości zgodnie z ideą „Law as code”. Jest to metoda [...]
Co szykuje Ministerstwo Finansów dla podatników w nowelizacji ustawy o VAT? O tym w najnowszym odcinku podcastu „Co z tym [...]