Nowatorskie wyroby tytoniowe: Problematyka definicyjna

Współczesne prawo podatkowe zmaga się z wyzwaniem, jakie stawia przed nim postęp technologiczny w branży tytoniowej. Kluczowym pojęciem w tym obszarze są nowatorskie wyroby tytoniowe (NWT). Od 2025 roku to właśnie ich definicja legalna zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku akcyzowym ¹ uległa zasadniczemu rozszerzeniu.

Ustawodawca objął tą kategorią już nie tylko mieszaniny zawierające tytoń, ale również tzw. beztytoniowe wyroby nowatorskie (np. wkłady na bazie roślin), które dostarczają aerozol bez procesu spalania.

Z punktu widzenia prawnego, kategoria ta ma charakter końcowy – obejmuje produkty, które ze względu na swoją konstrukcję nie mogą zostać zakwalifikowane jako klasyczne papierosy czy tytonie do palenia – o klasyfikacji wyrobu w dużej mierze decyduje techniczny brak procesu pirolizy (spalania). Ta specyficzna i złożona konstrukcja NWT stała się przyczynkiem poważnych konfliktów na tle ustalenia właściwych obciążeń podatkowych.

Spór o podstawę opodatkowania
Historycznie, określenie podstawy opodatkowania stanowiło punkt zapalny na linii podatnik-organ skarbowy. Podatnicy argumentowali, powołując się na zasadę proporcjonalności, że akcyza powinna być nakładana wyłącznie na tę część mieszaniny, która faktycznie jest tytoniem. Obecnie jednak ten spór należy uznać za definitywnie zamknięty przez ustawodawcę.

Zgodnie z art. 99c ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania wyrobów nowatorskich jest masa mieszaniny wyrażona w kilogramach. Organy podatkowe literalnie i zgodnie z prawem egzekwują pobór akcyzy od całkowitej masy wkładu, wliczając w to niezbędne substancje nawilżające (gliceryna, glikol propylenowy), aromaty oraz nośniki. Ustalenie, od czego liczymy podatek (czyli od całej masy wkładu), to jednak zaledwie pierwszy krok. Drugim, równie istotnym etapem, jest określenie samej wysokości i specyficznego mechanizmu naliczania akcyzy.

Mechanizm stawek hybrydowych
W odpowiedzi na to wyzwanie Polska wprowadziła model hybrydowy dla NWT, składający się z kwoty oraz elementu procentowego opartego na średniej ważonej cenie detalicznej papierosów. Taka konstrukcja ma zapobiegać arbitrażowi podatkowemu, czyli ucieczce konsumentów od tradycyjnych papierosów w stronę tańszych alternatyw. Wprowadzona przez ustawodawcę „Mapa drogowa” podwyżek akcyzy (zaplanowana do 2027 roku) zakłada sukcesywne zwiększanie obciążeń dla NWT.

Co istotne w obecnym stanie prawnym, ustawodawca poszedł o krok dalej – od 2025 roku akcyzą oraz obowiązkiem banderolowania objęto również same urządzenia do waporyzacji (podgrzewacze). Z perspektywy fiskalnej jest to maksymalizacja funkcji fiskalnej i tym samym stymulacyjnej państwa.

Kontekst unijny
Jednocześnie omawiając nowatorskie wyroby tytoniowe, musimy stale patrzeć na nie przez pryzmat prawa unijnego. By uporządkować rynek, Unia Europejska wprowadziła do Nomenklatury Scalonej nowy kod celny – CN 2404, który obejmuje wyroby zawierające tytoń, przeznaczone do wdychania bez spalania. Głównym celem tej zmiany było po prostu ujednolicenie zasad klasyfikacji tych produktów we wszystkich państwach członkowskich.

Praktyka pokazuje jednak, że dla polskich firm największym wyzwaniem wcale nie są przepisy unijne, ale nasze krajowe. Polska ustawa bywa bowiem znacznie bardziej rygorystyczna i obejmuje szerszą grupę produktów, niż wymagają tego minimalne wytyczne z Brukseli.

Najlepszym tego dowodem jest fakt, że polski ustawodawca dorzucił do definicji nowatorskich wyrobów tytoniowych nie tylko produkty z tytoniem, ale również wskazane wcześniej tzw. wkłady beztytoniowe, które dostarczają aerozol bez spalania.

Podsumowując powyższe, należy wskazać, że proces legislacyjny w obszarze nowatorskich wyrobów tytoniowych uległ w końcu dojrzałej stabilizacji. Wydaje się, że ustawodawca wypracował finalnie kompletną i szczelną definicję legalną, która skutecznie eliminuje luki interpretacyjne.

Dzięki objęciu akcyzą całej masy mieszaniny oraz wkładów beztytoniowych, stworzono sprawiedliwy mechanizm podatkowy, który nie promuje wybranych rozwiązań technologicznych kosztem innych. Takie podejście zapewnia neutralność podatkową i stabilność wpływów budżetowych, czyniąc system odpornym na próby omijania opodatkowania poprzez modyfikacje składu produktów.

Autor: Piotr Nowak – ekspert Instytutu Podatków i Finansów Publicznych, prawnik specjalizujący się w prawie podatkowym, administracyjnym i cywilnym.

1. Art. 2 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2023 r. poz. 1541, z późn. zm.).