Mnogość definicji faktury w podatku od towarów i usług

Faktura w polskim systemie prawnym odgrywa kluczową rolę nie tylko jako dokument handlowy, ale przede wszystkim jako narzędzie do weryfikacji prawidłowości rozliczeń podatku VAT. Polskie prawo podatkowe, w szczególności ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług[1] (dalej: ustawa o VAT) nie zawiera jednej, syntetycznej definicji faktury.

Artykuł 2 pkt 31 ustawy o VAT stanowi, że przez fakturę należy rozumieć „dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie”. Jest to jednak definicja o charakterze bardzo ogólnikowym, a w praktyce fakturę definiują w zasadzie jej obowiązkowe elementy, wymienione w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT.

Co więcej, przepisy wprowadzają liczne modyfikacje i wyjątki, co prowadzi do de facto wielości definicji faktury, co można podsumować w następujący sposób:

1. Faktura uproszczona –Uregulowana w art. 106e ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT, która może być wystawiana w przypadku transakcji, gdzie kwota należności ogółem nie przekracza określonego progu. Jej specyfika, polegająca na braku konieczności podawania danych nabywcy, stanowi odstępstwo od ogólnych zasad fakturowania.[2]
2. Faktura korygująca –Unormowana w art. 106j ustawy o VAT, służy do wprowadzania zmian w już wystawionym dokumencie. Prawidłowość jej rozliczenia jest przedmiotem licznych sporów, zwłaszcza w kontekście momentu ujęcia korekty w rozliczeniu podatkowym, który zależy od przyczyny jej wystawienia.[3]
3. Faktura w obrocie międzynarodowym –Przepisy dotyczące Wewnątrzwspólnotowej Dostawy Towarów (WDT) czy eksportu towarów nakładają dodatkowe obowiązki informacyjne, od których zależy możliwość zastosowania stawki 0% VAT (art. 41 ustawy o VAT). Ich spełnienie jest warunkiem materialnym dla zastosowania preferencyjnej stawki.
4. Faktura ustrukturyzowana –Wraz z wejściem w życie Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) pojawiła się nowa definicja faktury, ściśle powiązana z formatem ustrukturyzowanym (art. 2 pkt 32a ustawy o VAT). W przyszłości faktura ustrukturyzowana ma stać się jedyną obowiązującą formą.
5. Faktura pro forma – Dokument ten nie jest wprost uregulowany w ustawie o VAT. Organy podatkowe uznają go za dokument o charakterze informacyjnym, który nie stanowi dowodu na dokonanie transakcji i nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego.[4] Brak jego legalnej definicji jest przyczyną niepewności
   w obrocie gospodarczym.

Spór o naturę prawną faktury i jej znaczenie w systemie VAT

Jednocześnie należy wskazać, że w doktrynie prawa podatkowego toczy się spór o naturę prawną faktury i jej znaczenie w systemie VAT. Część autorów uznaje, że faktura jest przede wszystkim dowodem księgowym i elementem systemu samowymiaru podatku (self-assessment). Z tej perspektywy, błędy formalne nie powinny automatycznie prowadzić do odmowy prawa do odliczenia, o ile dokument odzwierciedla rzeczywistą transakcję.[5] Zgodnie z tym podejściem, nadmierny formalizm jest sprzeczny z istotą podatku VAT jako podatku od wartości dodanej.

Z drugiej strony podkreśla się, szczególny charakter faktury jako dokumentu publicznoprawnego. Zwolennicy tej wykładni wskazują, że wymogi formalne są konieczne do zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatkowych oraz do walki z oszustwami i nadużyciami. Ich zdaniem, to właśnie faktura stanowi podstawę do wykonania uprawnień o charakterze publicznoprawnym, w tym prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.[6] W tej perspektywie faktura nie jest jedynie dokumentem technicznym, lecz narzędziem służącym do weryfikacji i kontroli poprawności rozliczeń w łańcuchu dostaw.

Orzecznictwo sądów unijnych

Orzecznictwo sądów krajowych i unijnych w kwestii faktury jest bogate, a jednocześnie stanowi dowód ewolucji w rozumieniu zasady neutralności VAT. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej konsekwentnie podkreśla prymat zasady neutralności VAT. W wyroku w sprawie C-342/87 Genius Holding BV[7] TSUE stwierdził, że państwa członkowskie nie mogą uzależniać prawa do odliczenia podatku naliczonego od nadmiernych wymogów formalnych, jeżeli warunki materialne transakcji są spełnione⁸. To podejście zostało potwierdzone w kolejnych orzeczeniach, np. w sprawie C-518/14 Senatex GmbH[8], gdzie Trybunał uznał, że organy podatkowe nie mogą odmówić prawa do odliczenia jedynie z powodu braku niektórych danych na fakturze, jeśli można je ustalić w inny sposób.

Podsumowanie

Mnogość definicji faktury i różnorodność wymogów formalnych stanowią istotny problem dla polskiego systemu podatkowego. Brak spójności jest źródłem niepewności prawa, a także generuje niepotrzebne koszty po stronie podatników i administracji skarbowej.

Aby rozwiązać ten problem, polski system prawny powinien dążyć do uproszczenia i ujednolicenia definicji faktury, w pełni harmonizując ją z unijną zasadą neutralności VAT. Jednolita faktura ustrukturyzowana, wprowadzona przez Krajowy System e-Faktur (KSeF), jest krokiem w dobrym kierunku, mającym na celu wyeliminowanie problemów formalnych. Dodatkowo organy podatkowe powinny kierować się w swoich decyzjach merytoryczną stroną transakcji, a nie wyłącznie formalnymi brakami w dokumentacji. Ostatecznie, kluczowe jest to, aby prawo jednoznacznie ustalało, że błędy formalne nie mogą być jedyną przeszkodą w realizacji prawa do odliczenia, jeśli transakcja faktycznie miała miejsce.

---

Autor: Piotr Nowak, prawnik specjalizujący się w prawie podatkowym, administracyjnym i cywilnym, ekspert Instytutu Podatków i Finansów Publicznych

---

[1] Dz.U. 2024 poz. 1956 ze zm.

[2] T. Michalik, „VAT 2024. Komentarz”, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2024, s. 520-580

[3] Interpretacja indywidualna KIS z dnia 17 czerwca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.245.2024.2.MŻ

[4] Por. Interpretacja indywidualna KIS z dnia 14 lutego 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.807.2023.1.OS

[5]  B. Brzeziński, „Prawo podatkowe: zagadnienia teorii i praktyki”, TNOiK, Toruń 2017

[6]  T. Michalik, „VAT 2024. Komentarz”, C.H. Beck, Warszawa 2024

[7] Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie C-342/87 Genius Holding BV, ECLI:EU:C:1989:612.

[8] Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2016 r. w sprawie C-518/14 Senatex GmbH, ECLI:EU:C:2016:691.