Gastronomiczny „potwór interpretacyjny stawek VAT”

Analiza stawek podatku od towarów i usług w sektorze gastronomicznym wykracza poza proste rozróżnienie logistyczne między konsumpcją „na miejscu” a „na wynos”. W polskim porządku prawnym, determinowanym przez Dyrektywę 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej¹, kluczowym punktem spornym pozostaje charakter czynności opodatkowanej.

Zjawisko „potwora interpretacyjnego” to w istocie kryzys pewności prawa, w którym ta sama operacja gospodarcza – dostarczenie gotowego do spożycia posiłku – może zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów (art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej: „ustawa o VAT”) lub jako świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT)². Różnica ta, choć wydaje się czysto techniczna, w praktyce determinuje rentowność sektora Horeca.

W klasycznym ujęciu usługa gastronomiczna to świadczenie złożone. O usługowym charakterze czynności nie decyduje sam fakt obróbki cieplnej produktów, lecz wystąpienie szeregu elementów wspomagających. Kluczowe cechy usługi, które musimy brać pod uwagę to m.in zapewnienie wyspecjalizowanej przestrzeni (stoliki, szatnia, toalety) oraz aktywny serwis np. doradztwo w doborze wina, podawanie do stolika.

Z perspektywy fiskalnej³ – polskie organy podatkowe nadużywały wykładni rozszerzającej, uznając, że minimalna infrastruktura (np. wspólny stolik w galerii handlowej, do którego restaurator nie ma nawet tytułu prawnego) automatycznie zmienia dostawę towaru w usługę restauracyjną.

Test „przeciętnego konsumenta”
Fundamentem nowej linii orzeczniczej stał się wyrok TSUE w sprawie C-703/19. Trybunał rozłożył proces przygotowania posiłku na czynniki pierwsze, wskazując na prymat perspektywy konsumenta.
TSUE i w ślad za nim Naczelny Sąd Administracyjny (patrz. z dnia 24 czerwca 2024 r., sygn. I FPS 1/24) wprowadziły kluczowe rozróżnienie:

1. Czynności technologiczne: Smażenie, pieczenie, podgrzewanie – to są elementy dostawy towaru (posiłku).
2. Czynności serwisowe: To one czynią z dostawy usługę. Jeśli klient decyduje się na wzięcie czegoś na wynos, to obiektywnie rezygnuje z elementów serwisowych, a zatem transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów.

Sąd podkreślił, że system VAT ma być neutralny. Jeśli klient kupuje burgera w okienku i idzie z nim do parku, opodatkowanie tego jako usługi zamiast towaru tylko dlatego, że restaurator ma w środku lokalu dwa wolne krzesła, jest naruszeniem logiki systemu.

Matryca stawek VAT
Wprowadzenie nowej matrycy stawek opartej na Nomenklaturze Scalonej (CN) i PKWiU 2015 miało uprościć system. Rzeczywiście, art. 41 ust. 12f ustawy o VAT wprowadził pewne ramy, ale nie wyeliminował problemu wyłączeń.

Wyłączenia z Załącznika nr 10 to prawdziwa pułapka zastawiona na podatnika. Jeśli sprzedajemy „zestaw”, musimy zmierzyć się z koncepcją świadczeń złożonych. Czy napój gazowany (23%) podany do pizzy (5%/8%) to jedno świadczenie? TSUE w sprawie Card Protection Plan (C-349/96) sugeruje, że nie należy sztucznie dzielić transakcji, ale polski fiskus przy stawkach VAT robi to niezwykle chętnie, szukając najwyższej możliwej daniny⁴.

Ryzyko „gotowości”
Najbardziej kontrowersyjnym argumentem organów jest obecnie tzw. teoria gotowości do świadczenia usługi⁵. Organy twierdzą, że jeśli restauracja posiada pełną infrastrukturę, to każde danie wydane wewnątrz lokalu (nawet w torbie) jest usługą, bo potencjał usługowy został udostępniony. Jest to argumentacja niebezpieczna, gdyż ignoruje ona faktyczny przebieg transakcji na rzecz abstrakcyjnej możliwości.

Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS)
W zakresie aktualnej interpretacji Organów – samodzielna próba klasyfikacji bez wsparcia instytucjonalnego to rosyjska ruletka. WIS, mimo że płatny i czasochłonny, jest jedynym dokumentem dającym ochronę przed zarzutem nierzetelności faktur/paragonów. Należy jednak pamiętać, że zmiana modelu biznesowego (np. dodanie stolików na zewnątrz) może unieważnić ochronę wynikającą z raz wydanego WIS.

Podsumowanie
Problem stawek VAT w gastronomii dowodzi, że polski system jest przeregulowany. Jedynym realnym sposobem ujarzmienia „potwora interpretacyjnego” byłoby ujednolicenie stawki VAT dla całej żywności i usług gastronomicznych. Dopóki to nie nastąpi, gastronomia pozostanie poligonem doświadczalnym dla prawników, a każdy paragon na wynos może stać się zarzewiem wieloletniego sporu przed sądami administracyjnymi.

Autor: Piotr Nowak – ekspert Instytutu Podatków i Finansów Publicznych, prawnik specjalizujący się w prawie podatkowym, administracyjnym i cywilnym.

1. Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 ze zm.
2. Zob. A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Wyd. XIX, Warszawa 2025, komentarz do art. 7 i 8.
3. Pismo z dnia 5 czerwca 2025 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0110-KSI1-1.442.12.2025.4.ŁK
4. Wyrok TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd przeciwko Commissioners of Customs and Excise)
5. Zob. pismo z dnia 19 stycznia 2021 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDSL2-2.450.967.2020.3.EZ